При аренде оборудования, требующего монтажа, расходы на его установку, как правило, ложатся на арендатора. Если по условиям договора арендодатель не возмещает такие расходы, арендатор учитывает их при расчете налога на прибыль. Вопрос лишь в том, когда это можно сделать: сразу в момент возникновения затрат на монтаж или постепенно в течение срока договора аренды. Ответ на этот вопрос недавно дали специалисты Минфина России.
Расходы на монтаж арендованного оборудования для налога на прибыль принимаются постепенно в течение срока действия договора аренды. Хотя такие затраты и не носят капитального характера. К такому выводу пришли специалисты Минфина России в письме от 16.03.06 № 03-03-04/1/247*. Вот как они обосновали свою позицию. По принципу равномерности Расходы на монтаж арендованного оборудования нельзя назвать капитальными вложениями в форме неотделимых улучшений. Монтаж - это не улучшение, а подготовка оборудования к работе. Поэтому пункт 1 статьи 256 НК РФ, который признает неотделимые улучшения арендованных основных средств амортизируемым имуществом арендатора, здесь неприменим. Затраты на монтаж арендатор примет в налоговом учете как прочие расходы, связанные с производством и реализацией. То есть в данном случае работает подпункт 49 пункта 1 статьи 264 кодекса. Но учесть такие расходы можно не сразу, а равными частями в течение срока действия договора аренды. Почему? Потому что статья 272 Налогового кодекса содержит принцип равномерности признания доходов и расходов. И если договор аренды приходится более чем на один отчетный (налоговый) период, расходы на монтаж признаются постепенно.
Пример. Организация заключила договор аренды оборудования. Расходы по монтажу несет арендатор, арендодатель их не возмещает. За работу сторонней организации перечислено 106 200 руб., в том числе НДС - 16 200 руб. Договор аренды заключен сроком на 10 месяцев с февраля по ноябрь 2006 года включительно. Организация отчитывается по налогу на прибыль поквартально.
Дебет 20 (23, 25) Кредит 60 90 000 руб. - отражены расходы на монтаж; Дебет 19 Кредит 60 16 200 руб. - учтен НДС; Дебет 68 Кредит 19 16 200 руб. - принят к вычету НДС. В налоговом учете, если следовать разъяснениям Минфина России, бухгалтер начисляет расходы на последний день отчетного (налогового) периода (подп. 3 п. 7 ст. 272 НК РФ). На 31 марта 2006 года в прочие расходы будет включено 18 000 руб. (90 000 руб. : 10 мес. 5 2 мес.). Из-за того, что расходы на монтаж в бухгалтерском учете списываются единовременно, а в налоговом - постепенно, по ПБУ 18/02 «Учет расчетов по налогу на прибыль» возникает вычитаемая временная разница, которая приводит к формированию отложенного налогового актива. На дату списания расхода в бухгалтерском учете сделана запись: Дебет 09 Кредит 68 21 600 руб. (90 000 руб. 5 24%) - сформирован ОНА. 31 марта по мере признания расходов в налоговом учете будет сделана проводка: Дебет 68 Кредит 09 4320 руб. (18 000 руб. 5 24%) - погашен ОНА. Можно поспорить Мы считаем, что Налоговый кодекс позволяет расходы на монтаж арендованного оборудования списать единовременно. Для тех, у кого цена вопроса велика и он согласен спорить с проверяющими, мы приведем аргументы. Действительно, в пункте 1 статьи 272 кодекса есть указание на то, что расходы распределяются с учетом принципа равномерности признания доходов и расходов. Но только для того случая, когда условиями договора предусмотрено получение доходов в течение более чем одного отчетного периода и не предусмотрена поэтапная сдача товаров (работ, услуг). Определения принципа равномерности в кодексе нет. Поэтому распределять нужно только те расходы, которые относятся к конкретному договору на получение дохода. Причем этот договор должен длиться более одного отчетного периода и в нем не должно быть прописано поэтапной сдачи. Что же касается расходов на монтаж арендованного оборудования, то они производятся единовременно. Это подтверждают и документы на выполнение подрядных работ. Конкретного договора, предусматривающего получение дохода более чем в одном отчетном периоде, в данном случае тоже нет. Есть договор аренды, а он относится к расходам, а не к доходам организации. Более того, в прошлом году, ссылаясь на тот же пункт 1 статьи 272 кодекса, специалисты Минфина России делали обратный вывод. Расходы признаются в том отчетном (налоговом) периоде, к которому они относятся. Поэтому расходы на монтаж арендованного оборудования могут быть учтены для целей налогообложения единовременно в том периоде, к которому они относятся (письмо Минфина России от 15.09.05 № 03-03-04/1/199. Ольга Хохлова, ведущий эксперт «УНП» * Письмо Минфина России от 16.03.06 № 03-03-04/1/247 опубликовано в приложении «Официальные документы» № 14, 2006.
Наш совет Чтобы быстрее списать расходы на монтаж и не вступать в споры, можно заключить два договора аренды оборудования. В первом договоре (допустим, сроком на три месяца) прописать, что он заключен в целях апробации оборудования. Если оборудование устроит арендатора, он заключит договор на более длительный срок. Чем больше различий между первым и вторым договором, тем лучше (можно незначительно изменить цену, более подробно прописать условия и т. д). При должном оформлении документов организацию сложно будет заподозрить в недобросовестности. Также лучше подписать второй договор через какой-то срок, скажем через две недели. Факт возврата и получения оборудования подтвердят акты приемки-передачи. Уже на этапе заключения первого договора стороны могут отдельно заключить предварительный договор об аренде на новый срок (ст. 429 ГК РФ). Это даст им дополнительные гарантии того, что аренда будет возобновлена.
Вторая сторона медали Неотделимые улучшения, произведенные арендатором, способны добавить головной боли и второй стороне договора - арендодателю. Причем проблемы могут возникнуть как в случае, если стоимость улучшений компенсируется арендодателю, так и в том случае, если такой компенсации не происходит.
