Многие организации при реализации товаров на экспорт привлекают специализированные транспортные компании. И сейчас в связи с тем, что на подтверждение экспорта отводится 180 дней, могут остаться незакрытые операции с прошлого года. Если до истечения отведенного срока перевозчик выставит экспортеру счет-фактуру со ставкой НДС 18 процентов, то проблемы возникнут и у транспортной компании, и у фирмы-экспортера. Первые должны будут заплатить налог за счет собственных средств, а у вторых возможны сложности с вычетом входного НДС.
Услуги транспорта по нулевой ставке Нулевая ставка НДС применяется не только при реализации товаров на экспорт, но и по работам (услугам), непосредственно связанным с производством и реализацией этих товаров (подп. 2 п. 1 ст. 164 НК РФ). Перечень работ (услуг) содержится в упомянутой норме и включает в себя услуги по транспортировке экспортируемых товаров, выполняемые российскими перевозчиками.
Таким образом, Налоговый кодекс обязывает применять ставку НДС 0 процентов при оказании услуг по перевозке экспортируемых товаров при условии документального подтверждения. Соответственно перевозчик должен выписать счет-фактуру со ставкой налога 0 процентов. Однако применение этой ставки нужно обосновать.
Переходный период Для подтверждения нулевой ставки транспортной компании необходимо собрать комплект документов (п. 4 ст. 165 НК РФ). В него до 2006 года входила грузовая таможенная декларация (или ее копия). Напомним, что изменения, внесенные в главу 21 НК РФ Федеральным законом от 22.07.05 № 119-ФЗ, исключили из пакета подтверждающих экспорт документов грузовую таможенную декларацию.
По экспортным операциям прошлого года действует прежняя редакция Налогового кодекса. Поэтому если перевозка экспортных товаров была в конце прошлого года (например, в декабре), то для подтверждения нулевой ставки перевозчику необходима грузовая таможенная декларация. Даже в том случае, если срок в 180 дней истечет уже в этом году.
Проблемный документ Именно из-за грузовой таможенной декларации у перевозчиков возникала проблема с применением ставки 0 процентов. Дело в том, что таможенные органы не всегда выдавали ее фирмам, которые перевозили груз за рубеж. Однако Конституционный суд РФ обязал таможенные органы представлять перевозчикам копии грузовой таможенной декларации (постановление от 14.07.03 № 12-П). В противном случае отказ выдать этот документ можно обжаловать в суде.
Многие компании не хотели вступать в судебные разбирательства, а предпочитали сразу перечислить в бюджет налог по ставке 18 процентов. Но услуги по транспортировке экспортируемых товаров могут облагаться НДС в общеустановленном порядке только в случае непредставления подтверждающих документов. При этом налог платится за счет собственных средств (п. 9 ст. 165 НК РФ).
Возмещение у экспортера Предположим, что экспортер все же получил от перевозчика счет-фактуру с выделенным по ставке 18 процентов НДС до истечения 180 дней с момента проставления отметки таможенными органами на грузовой таможенной декларации. То есть транспортная компания не применила нулевую ставку НДС. Такая ситуация возможна, если услуги по перевозке товаров были оказаны в конце 2005 года и срок подтверждения экспорта еще не истек. Имеет ли он право принять НДС к вычету? На первый взгляд, все условия для этого выполнены (п. 2 ст. 171, п. 1 ст. 172 НК РФ). Услуги оплачены, использованы в облагаемых НДС операциях, от транспортной организации получен счет-фактура. Однако по полученному счету-фактуре экспортер не сможет принять НДС к вычету. Это связано с тем, что в нем неправильно указана ставка НДС. А поскольку она является обязательным реквизитом счета-фактуры, то это является нарушением (п. 2 ст. 169 НК РФ). Заметим, что аналогичной позиции придерживается ФНС России (письмо от 13.01.06 № ММ-6-03/18).
А прав ли суд? Правда, суды считают, что экспортер в такой ситуации вправе возместить налог из бюджета. Такой вывод содержит, например, постановление Федерального арбитражного суда Дальневосточного округа от 30.12.04 по делу № Ф03-А73/04-2/3726. Возмещение возможно, если транспортная организация перечислит налог со стоимости услуг в бюджет. А сделать это ее обязывает пункт 5 статьи 173 НК РФ. Соответственно экспортер имеет право на возмещение НДС.
Но мы не можем согласиться с судом. На наш взгляд, пункт 5 статьи 173 НК РФ в этом случае неприменим. Эта норма обязывает перечислить налог в бюджет в следующих ситуациях. Если счет-фактуру с выделенной суммой налога выставили неплательщик НДС или организация по не облагаемым НДС операциям. А перевозка товаров за пределы территории РФ к таковым не относится. Она облагается налогом по ставке 0 процентов.
Таким образом, продавец, получив до подтверждения экспорта от перевозчика счет-фактуру со ставкой НДС 18 процентов, по нашему мнению, не вправе принять к вычету налог со стоимости транспортных услуг. Следовательно, его расходы должны увеличиться на НДС, перечисленный транспортной организации.
Конечно, учитывая указанное выше решение суда, экспортер может и поставить НДС к вычету. Но в такой ситуации организация должна быть готова отстаивать свою позицию в суде.
