ПРОБЛЕМА. Предприятие оформляет ученические договоры с лицами, ищущими работу. Обучение проводится непосредственно на предприятии. Во время обучения выплачивается стипендия за счет средств фонда заработной платы. По окончании обучения эти лица принимаются на постоянную работу без испытательного срока. Правомерно ли включать суммы выплаченных стипендий в расходы? Надо ли начислять на нее ЕСН и удерживать НДФЛ? Изменится ли ситуация, если учеников предварительно принять в штат?
УЧЕТ Зачастую гораздо выгоднее бывает «вырастить» нужного специалиста в своем коллективе, чем нанимать сразу дипломированного работника. Благо Трудовой кодекс разрешает заключать ученические договоры (ст. 198 ТК РФ). Причем такой договор можно оформить как со штатными работниками, так и с соискателем работы. И в том, и в другом случае обучающиеся именуются учениками и им выплачивается стипендия. Однако в бухгалтерском учете такие взаимоотношения отражаются по-разному. Расчеты с работниками предприятия выглядят следующим образом:
Дебет 20 Кредит 70 - начислена стипендия за период обучения сотрудника организации; Дебет 20 Кредит 69 - начислен ЕСН и страховые взносы в ПФР с суммы стипендии по ученическому договору; Дебет 70 Кредит 68 - начислен НДФЛ; Дебет 70 Кредит 50 - выдана стипендия по ученическому договору.
Учет же операций по обучению лиц, не являющихся сотрудниками фирмы, ведется с использованием счета 76 «Расчеты с разными дебиторами и кредиторами».
Дебет 20 Кредит 76 - начислена стипендия за период обучения соискателя должности; Дебет 76 Кредит 68 - начислен НДФЛ; Дебет 76 Кредит 50 - выдана стипендия по ученическому договору.
НАЛОГИ Стипендии, выплачиваемые ученикам, можно учесть при налогообложении прибыли. Ученический договор с лицами, не состоящими в штате, признается гражданско-правовым (ст. 198 ТК РФ). Правда, учесть эти расходы как затраты на оплату труда не получится. Дело в том, что в статье 255 ТК РФ речь идет в основном о взаимоотношениях работника и работодателя. Поэтому расходы на стипендию, на наш взгляд, лучше учесть по подпункту 48 пункта 1 статьи 264 НК РФ как «другие расходы, связанные с производством и реализацией». Тем более что в этой статье уже есть упоминание о расходах на повышение квалификации (п. 3 ст. 264 НК РФ). Зато стипендия, выплачиваемая при обучении штатных сотрудников, будет учитываться именно как расходы на оплату труда. Ведь в этом случае договор на обучение является приложением к трудовому. Обложение стипендий «зарплатными» налогами также зависит от статуса обучаемого. Соискатели до окончания обучения не являются сотрудниками организации. Поэтому с ними заключаются гражданско-правовые договоры именно на обучение, а не на выполнение работ или оказание услуг (ст. 198 ТК РФ). Соответственно стипендии не включаются в налоговую базу для исчисления ЕСН, так как не подпадают под объект обложения этим налогом (п. 1 ст. 236 НК РФ). При выплате стипендии ее размер будет уменьшен на 13 процентов - сумму НДФЛ. Ведь в этом случае организация является налоговым агентом и должна удержать налог (п. 2 ст. 226 НК РФ). А вот если переобучение проходят штатные сотрудники, дело обстоит немного иначе. С ними ученический договор заключается в дополнение к трудовому договору. То есть является его частью. Поэтому стипендии, выплаченные по такому договору, облагаются ЕСН. Надо будет при выплате стипендии удержать и НДФЛ. Также будут начислены и взносы в ПФР (п. 2 ст. 10 Федерального закона от 15.12.01 № 167-ФЗ). Правильность такого подхода нам подтвердили и в отделе налогообложения доходов граждан и ЕСН Минфина России. ПРАВО Остановимся теперь на условиях ученического договора. В этом документе обязательно надо указать конкретную профессию, специальность, квалификацию, которую работник будет приобретать в процессе обучения (ст. 199 ТК РФ). Далее в договоре нужно определить обязанности сторон. ТК РФ прямо указывает на то, что в договоре надо прописать обязанность работодателя обеспечить сотруднику возможность обучения, а также обязанность работника пройти такое обучение. Кроме этого ученический договор должен содержать указание на срок, в течение которого работник обязан проработать в организации по полученной профессии, специальности, квалификации. Обратите внимание: срок отработки после обучения не может превышать пять лет (ст. 58 ТК РФ). Обязательными условиями договора являются также срок обучения и размер оплаты в период ученичества. И в заключение несколько слов об ответственности сторон ученического договора. При обучении соискателя все вопросы ответственности можно прописать непосредственно в договоре. В том числе статья 15 ГК РФ разрешает устанавливать за нарушение гражданско-правовых договоров ответственность в виде возмещения всех возникших убытков. Таким образом, по этому договору уклоняющийся от своих обязанностей ученик будет возмещать работодателю все понесенные им убытки (включая упущенную выгоду) в полном размере. А вот если ученический договор заключен с работником, ответственность сторон будет ограничена Трудовым кодексом. Так, согласно статье 249 ТК РФ, если работник увольняется без уважительных причин, не отработав обусловленного ученическим договором времени, он обязан лишь возместить затраты, понесенные работодателем при направлении его на обучение. Упущенную же выгоду с работника взыскать не получится.
