Налогообложение доходов индивидуальных предпринимателей  / В помощь бухгалтеру / Консультации специалистов /
Порядок определения налогооблагаемой базы по налогу на доходы физических лиц при реализации ценных бумаг, полученных в заем
Каким образом должна быть определена налогооблагаемая база по налогу на доходы физических лиц при реализации ценных бумаг, полученных в заем с условием возврата через определенный срок таких же ценных бумаг и в таком же количестве? На какие расходы может быть уменьшен доход, возникший при реализации полученных в заем акций: на расходы по приобретению таких же акций с целью возврата займа или на сумму полученного займа с учетом того, что заем в соответствии с главой 42 ГК РФ выдается на возвратной основе?
Согласно ст. 142 Гражданского кодекса Российской Федерации (ГК РФ) ценной бумагой является документ, удостоверяющий с соблюдением установленной формы и обязательных реквизитов имущественные права, осуществление или передача которых возможны только при его предъявлении.
С передачей ценной бумаги переходят все удостоверяемые ею права в совокупности.
В случаях, предусмотренных законом или в установленном им порядке, для осуществления и передачи прав, удостоверенных ценной бумагой, достаточно доказательств их закрепления в специальном реестре (обычном или компьютеризованном).
В соответствии с терминологией, определенной ст. 2 Федерального закона от 22.04.1996 N 39-ФЗ "О рынке ценных бумаг" (далее - Закон N 39-ФЗ), акцией является эмиссионная ценная бумага, закрепляющая права ее владельца (акционера) на получение части прибыли акционерного общества в виде дивидендов, на участие в управлении акционерным обществом и на часть имущества, остающегося после его ликвидации.
Владелец акций - это лицо, которому ценные бумаги принадлежат на праве собственности или на вещном праве.
Обращение ценных бумаг осуществляется посредством заключения гражданско-правовых сделок, влекущих переход прав собственности на ценные бумаги. При этом переход права собственности на ценные бумаги и осуществление закрепленных ими прав требуют обязательной идентификации владельца; в связи с этим информация о владельцах должна быть доступна эмитенту в форме реестра владельцев ценных бумаг.
Реестр владельцев ценных бумаг (далее - реестр) - это часть системы ведения реестра, представляющая собой список зарегистрированных владельцев с указанием количества, номинальной стоимости и категории принадлежащих им именных ценных бумаг, составленный по состоянию на любую установленную дату и позволяющий идентифицировать этих владельцев, количество и категорию принадлежащих им ценных бумаг.
Держатель реестра вносит изменения в систему ведения реестра на основании:
1) распоряжения владельца о передаче ценных бумаг, или лица, действующего от его имени, или номинального держателя ценных бумаг, который зарегистрирован в системе ведения реестра в соответствии с правилами ведения реестра, установленными законодательством Российской Федерации;
2) иных документов, подтверждающих переход права собственности на ценные бумаги в соответствии с гражданским законодательством Российской Федерации.
Согласно ст. 807 ГК РФ по договору займа одна сторона (займодавец) передает в собственность другой стороне (заемщику) деньги или другие вещи, определенные родовыми признаками, а заемщик обязуется возвратить займодавцу такую же сумму денег (сумму займа) или равное количество других полученных им вещей того же рода и качества.
Налогообложение доходов физических лиц, полученных по правоотношениям, возникшим с 1 января 2001 года, производится в соответствии с главой 23 Налогового кодекса Российской Федерации (НК РФ).
Согласно ст. 210 НК РФ при определении налоговой базы учитываются все доходы налогоплательщика, которые получены им как в денежной, так и в натуральной формах или право на распоряжение которыми у него возникло, а также доходы в виде материальной выгоды, определяемой в соответствии со ст. 212 НК РФ.
Особенности определения налоговой базы, исчисления и уплаты налога на доходы по операциям с ценными бумагами установлены ст. 214.1 НК РФ.
Налоговая база по операциям купли-продажи ценных бумаг определяется как доход, полученный по результатам налогового периода по операциям с ценными бумагами. Если налогоплательщик предполагает получить ценные бумаги по договору займа, то доходы, полученные от такой сделки, не включаются в налоговую базу по налогу на доходы физических лиц по операциям от купли-продажи ценных бумаг. Следовательно, этот налогоплательщик не вправе уменьшать доход, возникающий при реализации полученных в заем акций, на сумму полученного займа.
Пунктом 3 ст. 214.1 НК РФ установлено, что доход по сделке купли-продажи ценных бумаг, обращающихся на организованном рынке ценных бумаг, определяется как разница между суммами, полученными от реализации ценных бумаг, и расходами на их приобретение, реализацию и хранение, фактически произведенными налогоплательщиком (включая расходы, возмещаемые профессиональному участнику рынка ценных бумаг, управляющей компании, осуществляющей доверительное управление имуществом, составляющим паевой инвестиционный фонд), либо имущественными вычетами, принимаемыми в уменьшение доходов от сделки купли-продажи в порядке, предусмотренном данным пунктом ст. 214.1 Кодекса.
К вышеуказанным расходам относятся:
- суммы, уплачиваемые продавцу в соответствии с договором;
- оплата услуг, оказываемых депозитарием;
- комиссионные отчисления профессиональным участникам рынка ценных бумаг, скидка, уплачиваемая (возмещаемая) управляющей компании паевого инвестиционного фонда при продаже (погашении) инвестором инвестиционного пая паевого инвестиционного фонда, определяемая в соответствии с порядком, установленным законодательством Российской Федерации об инвестиционных фондах;
- биржевой сбор (комиссия);
- оплата услуг регистратора;
- другие расходы, непосредственно связанные с куплей, продажей и хранением ценных бумаг, произведенные в оплату услуг, оказываемых профессиональными участниками рынка ценных бумаг в рамках их профессиональной деятельности.
Вместе с тем согласно ст. 214.1 НК РФ в случае, если расходы налогоплательщика не могут быть подтверждены документально, он вправе воспользоваться имущественным налоговым вычетом, предусмотренным абзацем первым подпункта 1 п. 1 ст. 220 настоящего Кодекса.
Соответствующие налоговые вычеты могут быть предоставлены налогоплательщику у источника выплаты дохода профессиональным участником рынка ценных бумаг (брокером, доверительным управляющим) или иным лицом, совершающим операции по договору поручения (договору комиссии) в пользу налогоплательщика.
Для сведения сообщаем, что действия налогоплательщика, связанные с заключением и исполнением гражданско-правовых договоров, могут расцениваться с позиции "деловой цели", а именно: налогоплательщик не должен вступать в договорные отношения исключительно в целях налоговой выгоды или обогащения за счет бюджета.
Если налогоплательщик действовал не для достижения хозяйственного результата, а исключительно в целях уменьшения налоговых платежей, получения налоговых вычетов, то это свидетельствует о несоответствии сделки положениям законодательства. Сделка, создающая для ее сторон возможность уклонения от уплаты налога, получения налоговых вычетов, может быть признана недействительной, а соответствующие лица привлечены к установленной законом ответственности.
Что касается возникновения налогооблагаемого дохода у займодавца при передаче в заемценных бумаг, то в соответствии со ст. 41 НК РФ доходом признается экономическая выгода в денежной или натуральной форме по мере возможности ее оценки.
Заемщик обязан возвратить займодавцу полученную сумму займа в срок и в порядке, которые предусмотрены договором займа.
Если иное не предусмотрено законом или договором займа, займодавец имеет право на получение с заемщика процентов на сумму займа в размерах и в порядке, определенных договором. При отсутствии в договоре условия о размере процентов их размер определяется существующей в месте жительства займодавца (а если займодавцем является юридическое лицо, - в месте его нахождения) ставкой банковского процента (ставкой рефинансирования) на день уплаты заемщиком суммы долга или его соответствующей части.
При отсутствии иного соглашения проценты выплачиваются ежемесячно до дня возврата суммы займа.
Договор займа предполагается беспроцентным, если в нем прямо не предусмотрено иное:
- если договор заключен между гражданами на сумму, не превышающую пятидесятикратного установленного размера оплаты труда, и не связан с осуществлением предпринимательской деятельности хотя бы одной из сторон;
- если по договору заемщику передаются не деньги, а другие вещи, определенные родовыми признаками.
В случае заключения беспроцентного договора займа у займодавца при выдаче займа не возникает налогооблагаемого дохода.
Учет затрат при переходе с одной системы налогообложения на другую
Мог ли индивидуальный предприниматель, переведенный в 2003 году на общий режим налогообложения, но применявший в 2002 году упрощенную систему налогообложения, включить в расходы при расчете налога на доходы за 2003 год затраты на приобретение сырья и материалов, оплаченные в 2002 году, если доход по ним получен в 2003 году?
В соответствии со ст. 209 НК РФ для физических лиц, являющихся налоговыми резидентами Российской Федерации, объектом обложения налогом на доходы физических лиц признаются доходы, полученные налогоплательщиками в налоговом периоде, которым согласно ст. 216 настоящего Кодекса признается календарный год.
Пунктом 2 ст. 54 НК РФ установлено, что индивидуальные предприниматели исчисляют налоговую базу по итогам каждого налогового периода на основе данных учета доходов и расходов и хозяйственных операций в порядке, определяемом Минфином России и МНС России.
Учет доходов и расходов и хозяйственных операций индивидуальными предпринимателями осуществляется в соответствии с Порядком учета доходов и расходов и хозяйственных операций для индивидуальных предпринимателей, утвержденным совместным приказом Минфина России и МНС России от 13.08.2002 N 86н/БГ-3-04/430 (далее - Порядок учета).
Пунктом 4 Порядка учета установлено, что учет доходов и расходов и хозяйственных операций ведется индивидуальными предпринимателями посредством фиксирования в Книге учета доходов и расходов и хозяйственных операций индивидуального предпринимателя (далее - Книга учета) операций о полученных доходах и произведенных расходах в момент их совершения на основе первичных документов позиционным способом.
Книга учета представляет собой основной сводный учетный документ, в котором указывается личное имущество индивидуального предпринимателя, используемое им при осуществлении деятельности в качестве основных средств, материальных ресурсов и нематериальных активов, а также отражаются финансовые результаты всех операций, произведенных индивидуальным предпринимателем в налоговом периоде.
При этом налоговая база для исчисления налога на доходы, полученные от занятия предпринимательской деятельностью без образования юридического лица, определяется на основании данных Книги учета как денежное выражение таких доходов, уменьшенных на сумму полагающихся налогоплательщику налоговых вычетов, установленных ст. 218-221 НК РФ.
Согласно п. 13 Порядка учета доходы и расходы отражаются в Книге учета кассовым методом, то есть после фактического получения дохода и совершения расхода. При ведении индивидуальными предпринимателями учета расходов необходимо принимать во внимание следующие особенности, предусмотренные п. 15 Порядка учета:
- стоимость приобретенных и оплаченных материальных ресурсов включается в расходы того отчетного налогового периода, в котором фактически были получены доходы от реализации приобретенных товаров, выполнения работ или оказания услуг с использованием закупленных материалов;
- расходы по материальным ресурсам, приобретенным впрок либо использованным на изготовление товаров (выполнение работ, оказание услуг), не реализованных в налоговом периоде, а также не использованных полностью в отчетном налоговом периоде, учитываются в следующем налоговом периоде при получении доходов от их реализации;
- если деятельность индивидуального предпринимателя носит сезонный характер, то есть затраты зависят от времени года и природно-климатических условий (например, сельскохозяйственная деятельность), а также в других случаях, когда затраты произведены в отчетном налоговом периоде, но связаны с получением доходов в следующих налоговых периодах, то такие затраты отражаются в учете как расходы будущих периодов и включаются в состав расходов того налогового периода, в котором будут получены доходы.
Статьей 221 НК РФ предусмотрено право индивидуальных предпринимателей на получение профессиональных налоговых вычетов в сумме фактически произведенных ими и документально подтвержденных расходов, непосредственно связанных с извлечением доходов. Такие вычеты предоставляются индивидуальным предпринимателям на основании письменного заявления при подаче ими в налоговый орган налоговой декларации по окончании отчетного налогового периода.
Таким образом, для целей налогообложения в составе расходов учитывается не вся стоимость приобретенных и оплаченных материальных ресурсов, а только та ее часть, которая приходится на долю реализованных товаров, выполненных работ или оказанных услуг, от которых получен доход в отчетном налоговом периоде.
Если индивидуальным предпринимателем, который перешел с упрощенной системы налогообложения на общий режим, в 2003 году была получена оплата за продукцию, отгруженную в 2002 году, когда плательщик работал с применением упрощенной системы налогообложения, то полученная сумма оплаты за продукцию относится к доходу 2003 года и подлежит отражению в Книге учета. При определении налогооблагаемого дохода за 2003 год в составе профессионального налогового вычета должны были учитываться расходы, связанные с изготовлением в 2002 году продукции, при условии их документального подтверждения.
Налогообложение при заключении договора ренты
К какому виду дохода относится доход, полученный физическим лицом от плательщика ренты по договору пожизненного содержания с иждивением? С какого момента плательщик ренты становится собственником имущества: с момента заключения договора ренты или после смерти получателя ренты? Кому следует начислять налог на имущество физических лиц при заключении договора ренты?
В соответствии со ст. 583 ГК РФ по договору ренты одна сторона (получатель ренты) передает другой стороне (плательщику ренты) в собственность имущество, а плательщик ренты обязуется в обмен на полученное имущество периодически выплачивать получателю ренту в виде определенной денежной суммы либо предоставлять средства на его содержание в иной форме. По договору ренты устанавливается обязанность выплачивать ренту бессрочно (постоянная рента) или на срок жизни получателя ренты (пожизненная рента). Согласно ст. 601 ГК РФ к договору пожизненного содержания с иждивением применяются правила о пожизненной ренте.
В соответствии со ст. 584 ГК РФ договор пожизненного содержания с иждивением подлежит нотариальному удостоверению и государственной регистрации.
На основании ст. 585 ГК РФ имущество, которое отчуждается под выплату ренты, может быть передано получателем ренты в собственность плательщика ренты за плату или бесплатно. Если имущество передается за плату, то к отношениям сторон по передаче и оплате применяются правила о купле-продаже, если бесплатно - правила о договоре дарения. Рента выплачивается ее получателю независимо от того, передается имущество плательщику ренты в собственность за плату или бесплатно.
Плательщик ренты приобретает право собственности на переданную ему получателем ренты недвижимость с момента регистрации перехода права собственности по договору ренты в соответствии с п. 1 ст. 551 ГК РФ. При этом плательщик ренты с этого момента принимает на себя обязанность по уплате налога на имущество физических лиц и оплате коммунальных услуг.
Таким образом, с момента регистрации договора пожизненного содержания с иждивением в органах государственной регистрации прав на недвижимое имущество и сделок с ним плательщик ренты приобретает право собственности на полученное имущество. Соответственно, с этого момента на него возлагаются и обязанности по уплате налога на имущество физических лиц и оплате коммунальных услуг.
Например, получатель ренты передает под выплату ренты в собственность плательщика ренты квартиру за ежемесячную плату. Ежемесячная стоимость всего объема содержания с иждивением определена сторонами в размере не менее 1300 руб. Дополнительно ежемесячно оплачиваются все коммунальные услуги (газ, свет, квартирная плата, услуги телефонной связи).
В соответствии со ст. 209 НК РФ для физических лиц, являющихся налоговыми резидентами Российской Федерации, объектом налогообложения признается доход, полученный от источников в Российской Федерации и (или) от источников за пределами Российской Федерации.
Согласно подпункту 4 п. 1 ст. 208 НК РФ к доходам от источников в Российской Федерации относятся доходы, полученные от сдачи в аренду или иного использования имущества, находящегося в Российской Федерации.
С учетом вышеизложенного, ежемесячно получаемая плата является доходом получателя ренты, подлежащим налогообложению. Оплата коммунальных услуг (газа, света, квартирной платы, услуг телефонной связи) в случае, если договор пожизненного содержания с иждивением прошел государственную регистрацию, является обязанностью плательщика ренты, и оплаченная стоимость этих услуг не будет являться доходом получателя ренты.
В соответствии со ст. 228 НК РФ физические лица, получающие вознаграждения от физических лиц, не являющихся налоговыми агентами, на основе заключенных договоров гражданско-правового характера, самостоятельно исчисляют суммы налога на доходы физических лиц в порядке, установленном ст. 225 настоящего Кодекса.
Согласно п. 1 ст. 225 НК РФ сумма налога при определении налоговой базы в соответствии с п. 3 ст. 210 настоящего Кодекса исчисляется как соответствующая налоговой ставке процентная доля налоговой базы.
В соответствии со ст. 229 НК РФ физическое лицо - получатель ренты обязано представить в налоговый орган по месту учета налоговую декларацию в срок не позднее 30 апреля года, следующего за отчетным, и уплатить налог на доходы физических лиц не позднее 15 июля этого же года.
Налогообложение доходов от сдачи в аренду жилого помещения
В течение года я осуществляла сдачу принадлежащей мне на праве личной собственности квартиры в аренду. Больше я нигде не работаю. На какие суммы я имею право уменьшить мой налогооблагаемый доход? Могу ли я включить в состав своих расходов для целей налогообложения затраты на перепланировку квартиры?
В случаях сдачи помещения в аренду (наем) собственник этого помещения и наниматель являются сторонами договора гражданско-правового характера, заключаемого в соответствии с нормами глав 34, 35 ГК РФ.
Согласно ст. 606 ГК РФ по договору аренды (имущественного найма) арендодатель (наймодатель) обязуется предоставить арендодателю (нанимателю) имущество за плату во временное владение и пользование или во временное пользование.
В соответствии со ст. 210 ГК РФ собственник несет бремя содержания принадлежащего ему имущества, поэтому оплата коммунальных платежей, уплата налога на имущество являются обязанностью собственника помещения вне зависимости от того, использует его сам владелец или помещение сдается в аренду.
Статьей 616 ГК РФ предусмотрено, что арендодатель обязан производить за свой счет капитальный ремонт переданного в аренду имущества, если договором аренды не установлено иное. При этом арендатор обязан поддерживать имущество в исправном состоянии, производить за свой счет текущий ремонт и нести расходы на содержание имущества, если иное не установлено договором аренды.
Кроме того, размер арендной платы за аренду (наем) помещения устанавливается в договоре аренды по соглашению сторон; следовательно, арендодатель вправе учесть все свои затраты, связанные с содержанием принадлежащего ему помещения, в назначаемой им арендной плате, учитывая, что коммунальными и другими услугами фактически пользуется арендатор.
Следовательно, вышеуказанные затраты для любого собственника имущества являются неизбежными; в связи с этим они не относятся к расходам, непосредственно связанным с получением дохода от оказания арендодателем услуги по сдаче в аренду принадлежащего ему помещения.
С разрешения соответствующих органов собственником могут быть произведены реконструкция помещения с целью увеличения площади и строительство пристройки к основному строению. Такие работы осуществляются за счет средств собственника. В результате произведенных строительных работ увеличивается первоначальная стоимость строения. Произведенные затраты могут быть компенсированы посредством увеличения арендной платы за сдаваемое в аренду помещение, но не могут уменьшать налоговую базу по налогу на доходы физических лиц применительно к доходам, получаемым от сдачи в аренду реконструированного помещения.
Физические лица, получающие вознаграждения на основе заключенных договоров найма или договоров аренды любого имущества, представляют в соответствии со ст. 229 НК РФ налоговую декларацию в налоговый орган по месту жительства не позднее 30 апреля года, следующего за истекшим налоговым периодом.
При подаче декларации по налогу на доходы физических лиц арендодатель имеет право на получение стандартных налоговых вычетов, установленных ст. 218 НК РФ, а также при наличии соответствующих оснований - на получение социальных и имущественных вычетов, предусмотренных ст. 219 и 220 настоящего Кодекса. Вышеуказанные налоговые вычеты предоставляются налоговым органом на основании заявления налогоплательщика, прилагаемого к налоговой декларации, и документов, подтверждающих право на такие вычеты.
Право индивидуальных предпринимателей, применяющих специальные налоговые режимы, на налоговый вычет
В соответствии со ст. 346.26 НК РФ система налогообложения в виде единого налога на вмененный доход для отдельных видов деятельности вводится в действие на территории субъектов Российской Федерации законами субъектов Российской Федерации и распространяется на налогоплательщиков, осуществляющих виды предпринимательской деятельности, предусмотренные п. 2 данной статьи Кодекса.
Согласно п. 1 ст. 346.28 НК РФ налогоплательщиками являются организации и индивидуальные предприниматели, осуществляющие на территории субъекта Российской Федерации, в котором введен единый налог на вмененный доход (далее - единый налог), предпринимательскую деятельность, облагаемую единым налогом.
Таким образом, со дня введения в действие на территории субъекта Российской Федерации системы налогообложения в виде единого налога, все налогоплательщики, осуществляющие на территории данного субъекта Российской Федерации виды предпринимательской деятельности, определенные региональным законодательством о введении в действие системы налогообложения в виде единого налога в пределах перечня, предусмотренного п. 2 ст. 346.26 НК РФ, подлежат обязательному переводу на уплату единого налога.
Согласно п. 4 ст. 346.26 НК РФ уплата индивидуальными предпринимателями единого налога предусматривает замену уплаты налога на доходы физических лиц (в отношении доходов, полученных от предпринимательской деятельности, облагаемой единым налогом), налога на имущество физических лиц (в отношении имущества, используемого для осуществления предпринимательской деятельности, облагаемой единым налогом) и единого социального налога (в отношении доходов, полученных от предпринимательской деятельности, облагаемой единым налогом, и выплат, производимых физическим лицам в связи с ведением предпринимательской деятельности, облагаемой единым налогом).
Доходы, получаемые индивидуальными предпринимателями от осуществления ими тех видов деятельности, по которым они являются плательщиками единого налога, не подлежат обложению налогом на доходы физических лиц на основании п. 24 ст. 217 НК РФ.
В соответствии с подпунктом 2 п. 1 ст. 220 НК РФ имущественный налоговый вычет представляется налогоплательщику при определении налоговой базы по налогу на доходы физических лиц.
При этом главой 26.3 НК РФ предоставление налогоплательщикам налоговых льгот в виде имущественного налогового вычета по уплате единого налога не предусмотрено.
Следовательно, налогоплательщики, вид деятельности которых подпадает под специальный режим налогообложения в виде единого налога, не имеют права на имущественный налоговый вычет, предусмотренный подпунктом 2 п. 1 ст. 220 НК РФ.
/Налоговый вестник, 19.04.2005/
|
|
