Комаров С.Е., директор по консалтингу ЗАО «ЮНИФИН ЛТД»
В настоящее время все большее распространение получают расчеты с использованием электронных платежных систем (далее – ЭПС), таких как WebMoney Transfer, Яндекс-Деньги и др. Использование ЭПС позволяет физическим и юридическим лицам осуществлять расчеты в сети Интернет: совершать покупки в электронных магазинах, рассчитываться с другими участниками системы.
В качестве средства расчетов в электронных платежных системах используются определенные титульные знаки, так называемые «электронные деньги». Следует отметить, что в настоящее время существуют как платежные системы, в которых «электронные деньги» эмитированы банками, так и системы, в которых организация электронных расчетов осуществляется некредитными организациями. Именно о последних ЭПС, к которым, в частности, относятся WebMoney Transfer, Яндекс-Деньги, пойдет речь в настоящей статье.
Любая организация или физическое лицо может стать участником такой системы. Для этого необходимо установить на компьютере соответствующее программное обеспечение и зарегистрироваться в системе. При этом участник системы при регистрации акцептует соглашения об организации расчетов в соответствующей ЭПС, что по своей сути является заключением договора с оператором системы в форме присоединения к нему.
Отсюда, сторонами соглашения о расчетах посредством ЭПС являются:
- оператор системы – организация-организатор ЭПС;
- участник системы – физическое или юридическое лицо, зарегистрировавшееся в ЭПС и присоединившееся к соглашению о расчетах.
Иные лица могут осуществлять платежи (получать денежные средства) через ЭПС только в адрес участников системы (от участников системы), поэтому они не являются сторонами соглашения о расчетах в ЭПС, для них это всего лишь один из способов взаимодействия с организациями-участниками системы. Это возможно, например, при перечислении денежных средств участнику системы (Интернет-магазину) в счет оплаты приобретаемых товаров.
Организация расчетов осуществляется оператором системы с использованием собственных банковских счетов, на которые зачисляются денежные средства, поступившие от участников или третьих лиц для участников системы. Д ля участника системы, как и для иных лиц, осуществление расчетов через ЭПС не предполагает дополнительного заключения с банком договора банковского счета и, соответственно, открытия банковского счета.
Таким образом, счет для зачисления денежных средств, при вводе их в систему – это банковский счет организации (оператора системы), на который могут перечислять денежные средства (в обычном порядке) физические или юридические лица, являющиеся, или, не являющиеся участниками системы. В вод денежных средств в ЭПС, могут быть осуществлен любым способом, предусмотренным системой и не запрещенным действующим законодательством и договором банковского счета, заключенным с оператором системы (банковский перевод, взнос наличными).
В рамках банковских счетов оператора системы различным участникам системы открываются лицевые счета, так называемые «электронные кошельки», содержащие информацию об имеющихся в них «электронных деньгах» каждого участника. При этом не происходит открытия новых счетов в гражданско-правовом понимании, т.е. договоры банковского счета непосредственно с участниками системы не заключаются. Расчеты внутри системы (перевод средств из одного «электронного кошелька» в другой) происходят без осуществления переводов между банковскими счетами оператора системы.
Вывод средств из системы также осуществляется с использованием одного из банковских счетов оператора системы. При выводе денежных средств из системы осуществляются расчеты в обычном порядке, например, путем перевода средств со счета оператора системы на банковский счет, указанный участником.
Движение средств внутри электронной системы является электронной информацией об осуществлении реальных банковских операций, осуществляемых через счет оператора системы в интересах участника системы по его публичным предложениям на продажу (офертам) или предложениям иных лиц. Владелец счета (оператор системы) предоставляет участникам системы комплекс услуг по использованию своего банковского счета для организации расчетов от имени, за счет и в интересах участника, путем предоставления информации об осуществляемых операциях за вознаграждение. При этом средства, находящиеся в «электронном кошельке» участника, то есть, поступившие на банковский счет оператора системы в адрес участника, являются собственностью последнего.
Таким образом, оператор системы, не являющейся кредитной организацией, выступает в роли посредника при осуществлении расчетов. За осуществление указных действий оператор системы удерживает определенное вознаграждение, в соответствии с заключенным соглашением (например, в виде фиксированного процента за каждый перевод средств).
В настоящее время не существует единого подхода к тому, каким образом учитывать электронные деньги, используемые в качестве средства расчетов в ЭПС. При этом высказывается мнение о возможности квалификации электронных денег в качестве ценных бумаг. По нашему мнению, «электронные деньги», используемые в платежных системах, не могут рассматриваться как ценные бумаги. Ценной бумагой является документ, удостоверяющий с соблюдением установленной формы и обязательных реквизитов имущественные права, осуществление или передача которых возможны только при его предъявлении (ст.142 ГК РФ). Ценные бумаги могут выпускаться в документарной, а также в бездокументарной форме, но только в случаях, установленных законом (ст. 149 ГК РФ).
Средства расчетов, используемые в ЭПС, не имеют документарной формы. А учитывая, что в настоящее время без документарная форма предусмотрена только для именных эмиссионных ценных бумаг (ст.16 Федерального закона от 22.04.1996 № 39-ФЗ "О рынке ценных бумаг"), к которым средства расчетов, используемые в ЭПС, не относятся (ст.2 Закона № 39-ФЗ), то рассматривать их в качестве ценных бумаг неправомерно.
По нашему мнению, изложенное позволяет квалифицировать осуществление рассматриваемых действий, в качестве договора агентирования, в котором участник системы выступает принципалом, а компания оператор системы агентом. При этом участник системы заключает договоры с контрагентами (покупателями, продавцами) от своего имени. Агент является посредником при осуществлении расчетов. Информацию о состоянии расчетов, по нашему мнению, можно рассматривать как электронный отчет агента. Вместе с тем, указанные документы в электронном виде будут иметь силу первичного документа в случае их подписания электронно-цифровой подписью в установленном законодательством порядке.
По требованию участника системы документы могут быть также составлены и заверены в бумажной форме.
Бухгалтерский учет
На основании вышеизложенного, отражение указанных операций следует производить в порядке, предусмотренном для агентского договора.
В частности, для учета движения денежных средств, принадлежащих участнику, на счете оператора системы может быть использован счет 76 «Расчеты с разными дебиторам и кредиторами», к которому следует открыть отдельный субсчет «Расчеты в системе…» ( Приказ Минфина РФ от 31 октября 2000 г. № 94н "Об утверждении Плана счетов бухгалтерского учета финансово-хозяйственной деятельности организаций и инструкции по его применению"), аналитический учет на котором должен осуществляться в разрезе участников системы. Аналогично, в учете участника системы расчеты с оператором системы также отражаются с использованием счета 76 «Расчеты с разными дебиторам и кредиторами».
Расчеты в бухгалтерском учете сторон при расчетах посредством ЭПС отражаются следующим образом:
1) У участника системы (типовые записи):
Д 76 К 51 Участником переведены денежные средства на счет оператора системы для зачисления их в «электронный кошелек»
Д 20 (26, 44) К 76 Удержана комиссия за перевод денег в «электронный кошелек»
Д 19 К 76 Учтен НДС с суммы комиссии
Д 60 К 76 Произведена оплата продавцу товаров (работ, услуг), (деньги переведены в «электронный кошелек» продавца)
Д 76 К 62 Получена оплата (предоплата) от покупателя товаров (работ, услуг), (деньги переведены в «электронный кошелек» организации)
Операции по приобретению или реализации товаров (работ, услуг) совершаются непосредственно между продавцом и покупателем (без участия оператора системы) и отражаются в обычном порядке, на основании первичных документов.
2) У оператора платежной системы (типовые записи):
Д 51 К 76/участник 1 получены денежные средства от участника системы 1 для зачисления их в его «электронный кошелек»
Д 76/участник 1 К 90-1 (91) удержана комиссия за перевод средств в «электронный кошелек» участника системы
Д 90-3 К 68 исчислен НДС с суммы комиссии
Д 76/участник 1 К 76/участник 2 переведены средства из «электронного кошелька» участника 1 в «электронный кошелек» участника 2
Налогообложение
За перевод денежных средств в системе, участники системы выплачивают оператору системы вознаграждение, которое рассматривается как агентское вознаграждение. Соответственно, у участника системы расходы в виде вознаграждения выплачиваемого оператору системы, относятся, для целей налогообложения прибыли, к прочим расходам, связанным с производством и (или) реализацией (подп.3 п.1 ст.264 НК РФ), при условии соответствия расходов критериям ст.252 НК РФ.
При этом в качестве документального подтверждения произведенных участником расходов могут быть использованы выписки оператора системы.
Оператор системы учитывает вознаграждение в составе доходов от производства и реализации (п.1 ст.249 НК РФ).
Учитывая, что предметом соглашения между оператором системы и участником являются лишь действия в отношении осуществления расчетов последнего с третьими лицами, то это не влияет на порядок налогообложения самих операций по реализации или приобретению товаров (работ, услуг), которые учитываются в общеустановленном порядке.
