Учет расходов по приобретению основных средств  / В помощь бухгалтеру / Консультации специалистов /
В соответствии с подп. 1 п. 1 ст. 346(16) НК РФ налогоплательщики, применяющие упрошенную систему налогообложения (УСН), при определении объекта обложения могут уменьшать полученные ими доходы на сумму расходов на приобретение основных средств (ОС). Следует иметь в виду, что учет таких расходов имеет ряд особенностей.
Особенность первая: состав основных средств и их первоначальная стоимость определяются в соответствии с законодательством по бухгалтерскому учету (подп. 16 п. 3 ст. 346(12) и п. 4 ст. 346(13) НК РФ).
Об этом же говорится и в п. 3 ст. 4 Федерального закона от 21 ноября 1996 г. N 129-ФЗ "О бухгалтерском учете" (далее - Закон о бухгалтерском учете). Следовательно, первоначальная стоимость основных средств формируется также в соответствии с нормативными актами по бухгалтерскому учету.
Согласно п. 8 Положения по бухгалтерскому учету "Учет основных средств" ПБУ 6/01, утвержденного приказом Минфина России от 30 марта 2001 г. N 26н, первоначальной стоимостью основных средств, приобретаемых за плату, признается сумма фактических затрат, непосредственно связанных с приобретением таких объектов.
Земельные участки включены в состав основных средств (п. 5 ПБУ 6/01). Поэтому плательщики единого налога могут учитывать расходы по приобретению земельных участков в том отчетном периоде, когда была проведена государственная регистрация права собственности на них.
Пунктом 24 Методических указаний по бухгалтерскому учету основных средств, утвержденных приказом Минфина России от 13 октября 2003 г. N 91 н, предусмотрено включение в первоначальную стоимость основных средств регистрационных сборов, государственных пошлин и других аналогичных платежей, произведенных в связи с приобретением ОС (получением прав на них).
Следовательно, расходы, связанные с регистрацией права собственности на объекты недвижимости, учитываются в составе расходов на приобретение этих объектов в порядке, установленном а 3 ст. 346(16) НК РФ.
По степени использования основные средства подразделяются на находящиеся в эксплуатации, в запасе (резерве), в стадии достройки, дооборудования, реконструкции и частичной ликвидации; на консервации (п. 17 ПБУ 6/01).
Таким образом, расходы по приобретению в собственность объектов недвижимости, которые были оплачены и зарегистрированы в декабре 2004 г., но введены в эксплуатацию по акту приемки-передачи в 2005 г., должны учитываться в 2005 г. при условии соответствия этих расходов критериям, установленным ст. 252 НК РФ.
ПБУ 6/01 не предусмотрено списание с бухгалтерского учета организаций основных средств, передаваемых для использования в предпринимательской деятельности, которая ведется в рамках простого товарищества. Такие основные средства учитываются на балансе передающей организации - участника простого товарищества.
Поэтому при передаче организациями, применяющими упрощенную систему налогообложения, основных средств для использования в предпринимательской деятельности в рамках простого товарищества налоговая база по единому налогу не пересчитывается.
Согласно п. 3 ПБУ 6/01 капитальные вложения не относятся к основным средствам.
По этой причине стоимость имущества организации, приобретенного до перехода на упрошенную систему налогообложения и включенного в состав основных средств после перехода на УСН, учитывается в порядке, установленном подп. 1 п. 3 ст. 346(16) НК РФ для основных средств, приобретенных после перехода на специальный режим налогообложения.
Инструкцией по применению Плана счетов бухгалтерского учета финансово-хозяйственной деятельности организаций, утвержденной приказом Минфина России от 31 октября 2000 г. N 94н, предусмотрено ведение учета материальных ценностей, приобретенных для предоставления за плату во временное пользование, по дебету счета 03 "Доходные вложения в материальные ценности" в корреспонденции со счетом 08 "Вложения во внеоборотные активы".
Значит, организации-лизингодатели, уплачивающие единый налог, не вправе включать в состав расходов затраты на приобретение основных средств, предназначенных для передачи лизингополучателям, в порядке, установленном подп. 1 п. 1 и п. 3 ст. 346(16) НК РФ для учета расходов по приобретению основных средств.
Если в договоре лизинга указано, что право собственности на предмет лизинга переходит от лизингодателя к лизингополучателю, то расходы по приобретению предмета лизинга могут быть учтены организациями-лизингодателями, уплачивающими единый налог, в отчетном периоде перехода права собственности и получения дохода от лизингополучателя на основании подп. 23 п. 1 ст. 346(16) НК РФ.
Особенность вторая: остаточная стоимость основных средств, приобретенных до перехода на упрошенную систему налогообложения, определяется в соответствии с главой 25 НК РФ.
Согласно п. 3 ст. 346(16) НК РФ расходы на оплату стоимости основных средств, приобретенных до перехода на уплату единого налога, принимаются в размере их остаточной стоимости на дату перехода.
При определении налоговой базы по единому налогу указанные расходы учитываются не единовременно, а в течение определенного периода в зависимости от срока полезного использования объекта основных средств.
Срок полезного использования устанавливается плательщиками единого налога в соответствии с Классификацией основных средств, включаемых в амортизационные группы, утвержденной Постановлением Правительства РФ от 1 января 2002 г. N 1.
При реализации (передаче) таких основных средств до истечения трех лет с момента их приобретения, а основных средств со сроком полезного использования свыше 15 лет - до Истечения 10 лет налогоплательщики обязаны пересчитать налоговую базу за весь период с момента приобретения до момента реализации (передачи) с учетом положений главы 25 НК РФ.
Остаточная стоимость основных средств должна определяться в виде разницы между ценой их приобретения и суммой начисленной амортизации по правилам, установленным главой 25 НК РФ.
Такой порядок, в частности, предусмотрен подп. 2 п. 1 ст. 346(25) НК РФ для организаций, учитывавших до перехода на упрошенную систему налогообложения доходы и расходы методом начисления.
Предусмотренный главой 25 НК РФ порядок начисления амортизации в равной мере распространяется и на организации, учитывающие доходы и расходы кассовым методом. Поэтому при переходе на упрощенную систему налогообложения остаточная стоимость основных средств определяется в соответствии с главой 25 НК РФ.
Порядок определения остаточной стоимости основных средств, установленный главой 25 НК РФ, применяется и при переходе на упрошенную систему налогообложения со специального режима в виде единого налога на вмененный доход для отдельных видов деятельности. Это относится и к основным средствам организаций, которые с уплаты ЕНВД переходят на применение упрошенной системы налогообложения.
Особенность третья: в налоговом учете налогоплательщиков, которые применяют упрошенную систему налогообложения, не учитываются затраты, связанные с приобретением отдельных видов основных средств.
Расходы по строительству, изготовлению и сооружению основных средств хозяйственным способом в подп.1 п. 1 ст. 34616 НК РФ не поименованы, поэтому налоговую базу по единому налогу не уменьшают.
Не уменьшают налоговую базу по единому налогу расходы, связанные с независимой оценкой объектов недвижимости, поскольку такие расходы не поименованы в закрытом перечне, который содержится в п. 1 ст. 346(16) НК РФ.
Подпунктом 3 п. 1 ст. 346(16) НК РФ плательщикам единого налога разрешено уменьшать полученные доходы на расходы по проведению ремонта основных средств. Однако расходы по модернизации и дооборудованию, которые организация несет за счет капитальных вложений, не должны учитываться при определении налоговой базы по единому налогу, поскольку они относятся к расходам капитального характера.
Особенность четвертая: период, в котором учитываются расходы на приобретение основных средств.
В соответствии с п. 3 ст. 346(16) НК РФ плательщики единого налога расходы, понесенные после перехода на УСН на приобретение основных средств, учитывают в момент их ввода в эксплуатацию.
Согласно п. 2 ст. 346(17) НК РФ расходы на приобретение основных средств признаются после их фактической оплаты. В налоговом учете они отражаются в последний день отчетного (налогового) периода.
Если объект основных средств введен в эксплуатацию до перехода на уплату единого налога, а оплачен после, налогоплательщик имеет право учесть расходы по приобретению объекта в последний день того отчетного (налогового) периода, в котором произошла оплата.
Организациями-лизингополучателями, уплачивающими единый налог, стоимость основных средств, полученных по договорам лизинга, может быть учтена в отчетном периоде перехода права собственности на эти основные средства, но только в части, не оплаченной в составе лизинговых платежей.
Особенность пятая: в случае досрочной реализации основных средств на сумму расходов по их приобретению, учтенных при определении налоговой базы по единому налогу, увеличивается объект налогообложения.
Налоговая база по единому налогу при досрочной реализации (передаче) основных средств пересчитывается в порядке, предусмотренном п. 3 ст. 346(16) НК РФ.
Иными словами, доходы от реализации объекта основных средств увеличиваются на его стоимость, учтенную в составе расходов организации за период уплаты единого налога. При этом сумма амортизации по этому объекту основных средств за период уплаты налога в состав расходов не включается.
Исчисленный в указанном порядке финансовый результат от реализации объекта основных средств должен быть учтен в налоговой базе первого отчетного (налогового) периода применения специального режима налогообложения.
В связи с этим налогоплательщику нужно будет уточнить декларацию по единому налогу за этот период и уплатить дополнительно исчисленную сумму налога. Кроме того, в случаях, предусмотренных ст. 75 НК РФ, на сумму дополнительно уплачиваемого единого налога налоговым органом будут начислены пени. При реализации основных средств после срока, установленного п. 3 ст. 346(16) НК РФ (три года или 10 лет с момента их приобретения), доходы от их реализации уменьшаются на расходы по их приобретению, определенные в соответствии со ст. 346(16) НК РФ.
/Новое в бухгалтерском учете, 20.06.2005/
|
|
