Целая глава в Налоговом кодексе посвящена ответственности банков за невыполнение обязанностей по переводу налогов в бюджет. Но сформулированы эти нормы совсем не безупречно. Особенно те, которые созданы, чтобы не было затруднений с исполнением решения налогового органа о принудительном взыскании налога. Если между налогоплательщиком и инспекцией возникли разногласия, то наполнение бюджета во многом зависит от кредитного учреждения. Ведь именно на счета в банках налоговики выставляют инкассовые поручения для принудительного взыскания налогов. Могут налоговики и заблокировать банковский счет налогоплательщика. Но для банка налогоплательщик - клиент, желание которого надо выполнять беспрекословно. И видимо, чтобы уменьшить желание банка помочь своему клиенту при возникновении налоговых проблем, законодатели в Налоговом кодексе предусмотрели ответственность. И в частности, за неисполнение решения налоговиков о приостановлении операций по счетам (ст. 134 НК РФ). На особенностях этой ответственности мы и остановимся. Однако, прежде чем приступать к анализу состава нарушения, отметим, что судьи, решая вопрос о штрафе, особое внимание уделяют добросовестности участников спора. И если суд решит, что действия банка, пусть даже формально и верные, но явно способствуют уклонению от уплаты налогов, штрафа не миновать (постановление Федерального арбитражного суда Уральского округа от 03.08.05 по делу № Ф09-3266/05-С7).
Мораторий на движение
Ответственность по статье 134 НК РФ наступает, когда банк, хотя и получил решение налогового органа о приостановлении операций по счетам, все равно исполняет поручения клиента. И при этом деньги переводятся не в бюджет. Размер штрафа в таком случае - 20 процентов от суммы, перечисленной по такому поручению. Но не более величины задолженности налогоплательщика. Эта статья изначально вызвала трудности, некоторые из которых успешно снял Пленум ВАС РФ (п. 47 постановления Пленума ВАС РФ от 28.02.01 № 5). А именно - главный арбитражный суд страны указал, что статья 134 НК РФ фактически устанавливает ответственность за неисполнение обязанностей, перечисленных в статье 76 НК РФ. А она в свою очередь регламентирует приостановление операций по счетам налогоплательщика для обеспечения исполнения решения инспекции о принудительном взыскании налога и сбора. Эта же мера применяется и если плательщик просрочил на две недели сдачу налоговой отчетности*. Поэтому, как подчеркнул Пленум ВАС РФ, приостановление налоговым органом операций налогоплательщика по его счетам в банке не распространяется на платежи, очередность исполнения которых предшествует исполнению обязанности по перечислению налогов и сборов (п. 1 ст. 76 НК РФ). Так что если банк проводил расходные операции по счету, но не нарушил требования статьи 76 кодекса, то и штрафа быть не может. При кажущейся простоте этого вывода налоговики до сих пор пытаются его обойти. Например, были попытки привлечь к ответственности банк, списавший деньги на зарплату работникам на основании удостоверений, выданных комиссией по трудовым спорам. Но такие удостоверения являются исполнительным документом и деньги по ним списываются в первоочередном порядке (постановление Федерального арбитражного суда Волго-Вятского округа от 16.11.04 по делу № А29-4453/2004а).
Какие операции не в счет
Следует обратить внимание еще и на то, что ответственность по статье 134 НК РФ наступает именно за перечисление денег другому лицу. А значит, другие операции по счету не возбраняются. Например, не будет штрафа за выдачу денег самому налогоплательщику (постановления федеральных арбитражных судов Северо-Западного округа от 25.04.05 по делу № А05-9553/04-19, Северо-Кавказского округа от 20.12.04 по делу № Ф08-6044/2004-2337А). Не запрещается и списывать деньги с расчетного счета плательщика при условии, что они вновь будут зачислены на другой расчетный счет этого же лица (постановление Федерального арбитражного суда Уральского округа от 21.12.04 по делу № Ф09-5445/04-АК). Важна и еще одна фраза в статье 134 НК РФ. Это указание на то, что решение налогового органа о приостановлении операций по счетам должно быть в наличии у банка. Причем передать его банку положено под расписку или иным способом, который свидетельствует о дате получения решения (п. 3 ст. 76 НК РФ). То есть в данном случае у налогового органа обязательно должно быть подтверждение того, что решение попало в кредитное учреждение и, самое главное, какого числа это произошло. Соответственно если операция прошла до даты вручения решения, то ни о каком штрафе говорить нельзя. А вот вопрос о том, можно ли привлечь банк к ответственности, если операция произведена в день получения решения (но до его фактического вручения), остается открытым. Исходя из фактического толкования пункта 5 статьи 76 НК РФ, привлечь к ответственности в этом случае нельзя. Ведь приостановление операций действует не со дня получения решения, а именно с момента его вручения.
Спасительное ограничение
Не меньше проблем вызывает и определение суммы штрафа. Как мы уже отмечали, штраф по статье 134 НК РФ не может превышать сумму задолженности налогоплательщика. Но что понимать в данном случае под задолженностью - только недоимку или недоимку вместе с пенями, - НК РФ не поясняет. Особенно актуальным становится вопрос об ограничении суммы штрафа, если клиент кредитного учреждения обжаловал решение, принятое по результатам налоговой проверки, на основании которого инспекторы отразили недоимку и т. д. В этом случае вполне может оказаться, что сумма задолженности вообще равна нулю. Также возможна и следующая ситуация. Приостановление операций по счетам применяется для обеспечения решения о принудительном взыскании. Но налогоплательщик обращается в суд, и суд приостанавливает действие решения о взыскании налога. Тогда во время действия решения суда о блокировке счета банк может совершать операции по нему. Не подпадают под запрет на перечисление и текущие налоговые платежи. На это единодушно указывают суды различных округов (например, постановления федеральных арбитражных судов Северо-Кавказского округа от 05.08.05 по делу № Ф08-2794/2003-1029А, Уральского округа от 08.02.05 по делу № Ф09-143/ 05-АК).
Что еще стоит учесть
Есть и еще ситуации, на которые стоит обратить внимание. Например, будет штраф, если решение о приостановлении операций по счетам не выполнено, так как банк посчитал, что налоговый орган неправильно оформил документы (постановление Федерального арбитражного суда Северо-Западного округа от 28.12.03 по делу № А56-14131/03). Наступит ответственность и если расходная операция по счету произведена исключительно для перечисления целевых средств (постановление Федерального арбитражного суда Волго-Вятского округа от 16.05.05 по делу № А39-5328/ 2004-417/11). Но при этом не надо забывать, что на статью 134 НК РФ распространяются общие правила о привлечении к налоговой ответственности. Поэтому обратиться в суд налоговики могут не позднее шести месяцев со дня обнаружения нарушения (постановление Федерального арбитражного суда Уральского округа от 06.06.05 по делу № Ф09-2393/ 05-С7). И кроме того, кредитное учреждение всегда может сослаться на смягчающие обстоятельства. Например, на то, что решение не исполнено по неосторожности (постановление Федерального арбитражного суда Северо-Кавказского округа от 05.05.03 по делу № Ф08-1103/ 2003-523А). К.С. Мельникова, юрист * Подробнее об этом читайте в «УНП» № 35, 2005, стр. 4 «Декларации как тормоз денежных расчетов».
