Каким образом в бухгалтерском и налоговом учете производственной организации отражаются операции, связанные с выявленным внутренним браком?

Ответ:

1. Бухгалтерский учет.
Порядок бухгалтерского учета операций, связанных с выявленным внутренним браком, зависит от пригодности к дальнейшему использованию некондиционной продукции.
В зависимости от характера дефекта брак делится на исправимый и неисправимый (окончательный) брак.
Исправимым браком считается продукция, которая после исправления может быть использована по прямому назначению и исправление которой технически возможно и экономически целесообразно.
Окончательным браком считается продукция, имеющая такие дефекты, исправление которых технически невозможно или экономически нецелесообразно.
Иными словами, если после ремонта некондиционная продукция пригодна для реализации именно в качестве готовой продукции, то это исправимый брак. Если же некондиционная продукция годится только для разборки на материалы, пригодные для дальнейшего использования, то это окончательный брак.
Для обобщения информации о потерях от брака в производстве предназначен счет 28 «Брак в производстве». Аналитический учет по счету 28 ведется по отдельным структурным подразделениям, видам продукции, статьям расходов, причинам и виновникам брака.
По дебету счета 28 отражаются затраты по выявленному браку (себестоимость окончательного брака или затраты по исправлению брака).
По кредиту счета 28 отражаются суммы, относимые на уменьшение потерь от брака: стоимость забракованной продукции по цене возможного использования, суммы, подлежащие удержанию с виновников брака, суммы, подлежащие взысканию с поставщиков за поставку недоброкачественных материалов или полуфабрикатов, в результате использования которых был допущен брак, и т.п.
Разница между оборотами по дебету и кредиту счета 28 за месяц и есть сумма потерь от брака. В конце месяца она списывается на затраты по производству и включаются в себестоимость той продукции (изделий), по которой обнаружен брак.
Потери от брака по продукции, изготовленной в прошлом отчетном периоде, списываются на себестоимость аналогичной продукции (изделий) текущего отчетного периода.
Если организация не производила в данном периоде такую продукцию, потери от брака относятся на всю продукцию (изделия) в порядке, установленном организацией для распределения общепроизводственных (общехозяйственных) расходов, или пропорционально производственной себестоимости продукции.
Счет 28 не должен иметь сальдо на конец месяца.

1.1. Исправимый внутренний брак.
Себестоимость некондиционной продукции в состав потерь от брака не включается - стоимость бракованного изделия продолжает числиться на соответствующем счете (в данном случае счет 43 «Готовая продукция»).
В дебет счета 28 «Брак в производстве» включаются только затраты по его исправлению. К таким затратам могут относиться:
- затраты на сырье, материалы, комплектующие изделия и полуфабрикаты, использованные для исправления бракованной продукции;
- заработная плата работников, занятых в исправлении брака, и соответствующие суммы единого социального налога, страховых взносов на обязательное страхование от несчастных случаев на производстве и профессиональных заболеваний;
- соответствующая часть общепроизводственных (цеховых) расходов;
- расходы на содержание и эксплуатацию оборудования, задействованного в исправлении брака.

1.2. Окончательный брак.
Потери от окончательного внутреннего брака определяются исходя из себестоимости забракованной продукции. Оценка внутреннего окончательного брака осуществляется в зависимости от принятой в организации оценки готовой продукции (по всем статьям расходов, установленных для калькулирования производственной себестоимости продукции). Забракованную продукцию разрешается оценивать по плановой или нормативной себестоимости.

Потери от окончательного брака уменьшаются:
- на стоимость забракованной продукции по цене ее возможного использования;
- на суммы, подлежащие взысканию с виновных лиц, допустивших брак, в том числе, на суммы признанных поставщиками претензий, если брак возник по их вине.

Пример. В мае 2009 на складе готовой продукции выявлен брак трех изделий. Плановая себестоимость одного изделия – 12 000 руб. При этом установлено:
- в отношении двух изделий брак возник из-за сбоя оборудования (виновные не обнаружены), является устранимым, и затраты на исправление составили 3 194 руб., в т.ч. стоимость сырья и материалов – 3000 руб., заработная плата – 150 руб., ЕСН и страховые взносы – 39 руб., общепроизводственные расходы – 5 руб.;
- в отношении одного изделия брак признан неустранимым и возник по причине использования некачественных комплектующих. Сумма претензии, предъявленной поставщику материалов, составила 5 000 руб. Расходы по утилизации (разборке) изделия составили 97 руб., в т.ч. заработная плата – 75 руб., ЕСН и страховые взносы – 19 руб., общепроизводственные расходы – 3 руб. Стоимость материалов, полученных при разборке и пригодных для дальнейшего использования – 500 руб.

В учете следует сделать следующие записи:

№ п/п	Содержание операции	Дебет	Кредит	Сумма, руб.
1.	Отражены затраты на исправление брака	28	10, 70, 69, 25	3 194
2.	Отражена стоимость бракованной продукции (неустранимый брак)	28	43	12 000
3.	Отражены расходы по утилизации бракованного изделия	28	70, 69, 25	97
4.	Приняты к учету материалы, пригодные для дальнейшего использования	10	28	500
5.	Отражена сумма претензии, признанной поставщиком	76-2	28	5 000
6.	Списана на себестоимость продукции сумма потерь от брака	20	28	9 791

Обращаем Ваше внимание на порядок оплаты труда при изготовлении продукции, оказавшейся браком. Брак не по вине работника оплачивается в обычном порядке, полный брак по вине работника оплате не подлежит. Если же выявлен частичный брак по вине работника, он оплачивается по пониженным расценкам в зависимости от степени годности продукции.

2. Документальное оформление бракованной продукции.
Унифицированная форма акта о браке законодательно не установлено. Организация вправе самостоятельно разработать форму такого документа и утвердить ее в составе учетной политики
В акте могут содержаться следующие сведения:
- наименование, шифр или номенклатурный номер продукции;
- описание брака;
- количество бракованной продукции;
- причины возникновения брака;
- указание на то, исправим брак или нет, если это возможно установить сразу.

Если сразу выявлено, что брак возник по вине работника организации, то в акте следует указать виновное лицо. Если же установлено, что причина в бракованном сырье, полуфабрикатах, комплектующих, следует указать сведения об их поставщике.
В этом случае акт о браке будет являться основанием для предъявления претензий поставщику.
Оформленный акт утверждается руководителем организации или лицом, им на это уполномоченным.

Как правило, акт составляется в трех экземплярах:
- один экземпляр передается в бухгалтерию организации, где подсчитываются потери или затраты на исправление бракованной продукции;
- второй - в планово-экономический отдел;
- третий экземпляр - в подразделение, которое будет исправлять брак.

Бракованное изделие передается из одного подразделения в другое по требованию-накладной (унифицированная форма № М-11).

3. Налог на прибыль.
В целях налогообложения прибыли потери от брака относятся к прочим расходам, связанным с производством и реализацией (пп. 47 п. 1 ст. 264 НК РФ).
Документальным подтверждением этих расходов будет служить вышеуказанный акт о браке.
В налоговом законодательстве отсутствует определение термина «потери от брака». В этом случае, по нашему мнению, указанное понятие должно применяться в том значении, в каком оно определяется нормативно-правовыми актами о бухгалтерском учете: величина потерь от брака определяется в налоговом учете за вычетом сумм возмещения и стоимости пригодных для дальнейшего использования материалов. При этом дохода в виде стоимости материалов, полученных при утилизации и пригодных для дальнейшего использовании, не образуется.
Указанный способ необходимо закрепить в приказе об учетной политике.
В зависимости от учетной политики потери от брака включаются в состав косвенных расходов или в состав прямых расходов. Если выбран второй вариант учета, то расхождения с бухгалтерским учетом не возникнут.

4. НДС.
По мнению Минфина РФ, брак наряду с пожаром, хищением, боем, стихийным бедствием можно отнести к причинам выбытия, не связанным с реализацией или безвозмездной передачей имущества, то есть такое выбытие не является объектом налогообложения НДС. Следовательно, сумма НДС, принятая к вычету при приобретении материально-производственных запасов, использованных в производстве бракованной продукции, подлежит восстановлению (письмо Минфина РФ от 01.11.2007 № 03-07-15/175).
По нашему мнению, позиция Минфина не основана на нормах законодательства, поскольку перечень случаев, когда суммы НДС подлежат восстановлению, содержится в п. 3 ст. 170 НК РФ и расширительному толкованию не подлежит. Нормы, предписывающие восстанавливать НДС по материалам, использованным при производстве бракованной продукции, в нем отсутствуют.
Вместе с тем организация, учитывая вероятность налогового спора, должна самостоятельно принять решение о восстановлении НДС, ранее правомерно принятого к вычету.

Наталья Леонидовна Мамонова,
налоговый консультант аудиторской компании "Что делать Консалт"

/Консультант Плюс - Законодательство, комментарии, аналитика, 03.08.2009/